終結萬年稅單 行政法院應釐清訴訟標的做終局判決

林芯欣 / 五月份是繳稅季，當民眾收到一張有問題的稅單，可能要小心會變成擺脫不掉的「萬年稅單?！纏訟二、三十年都無法終結的萬年稅單，成因主要是行政法院法官不作終局判決，只是撤銷復查處分，而不撤銷原處分，將案子退回原稅捐機關另為適法之處分，造成人民訴訟贏了，原處分還繼續存在的怪現象，而原處分機關可以再將稅額改一改，繼續發出稅單，人民因而被迫重新再走一次行政救濟。專家指出，萬年稅單就如同希臘神話裡，天神對薛西佛斯的懲罰，讓他把石頭推上山，每次快要到山頂，石頭就會滾下來，周而復始，是對人民行使憲法保障訴訟權最大的懲罰。
現行稅務行政救濟以「復查決定」為程序及訴訟標的，原處分仍存在的做法，侵害人民行政救濟的權利。5月10日(星期六) 台北律師公會國會工作委員會、中華民國律師公會全國聯合會財經法委員會/國會聯繫委員會及中正大學財經法律研究中心，特別舉辦「稅捐救濟程序之標的及核課期間」研討會，探討這些問題。
在第一場次主題「論撤銷課稅處分訴訟之訴訟標的」中，臺北大學法律系教授兼法律學院院長張文郁教授認為，原處分與復查決定，是同一機關針對同一事件所做的前後兩個行政處分，怎麼可能兩個同時存在呢?復查決定如果是維持原處分，復查決定就變成原處分；當復查決定撤銷變更原處分時，復查決定就已經取代原處分，法理上不再存在原處分；而當復查決定對原處分做一部的變更時，這時復查決定跟原處分同時存在一部分，法院審判也必須針對整體同時審判，如果法院做出撤銷判決，就是撤銷復查決定與原處分沒有被復查變更的部分，所以應無復查決定被撤銷，而原處分卻仍存在之理。
張教授同時指出，稅務訴訟乃是行政訴訟之一種，其訴訟標的概念之詮釋自應遵循行政訴訟文獻對於訴訟標的之詮釋，特別是通說之見解何以不可採而須採用對人民不利之見解，實務有必要提出更具說服力之說明。法院係為人民權益之維護而設，法官自應體認此種意旨而為審判，斷無為圖個人結案之便利而忽視既有之學說理論，而採用不合法理之理論，犧牲人民基本權(訴訟權)之理。爭點主義割裂課稅基礎事實，將同一稅捐權利義務依個別基礎事實劃分，而認定為不同之訴訟標的，並藉由復查、訴願之先行程序以及起訴期間之失權規定，不當剝奪人民之訴訟權並使其實體基本權無法獲得救濟，顯然違背法治國原則、民主原則之本旨。張文郁表示爭點主義在德國是十九世紀普魯士時代的產物，現在二十一世紀的德國也不用爭點主義，而我國稅務訴訟還用清朝時期的法律概念。
台北商業技術學院會計財稅所副教授黃士洲，也認為行政法院若判決納稅人勝訴者，只有「原處分〈含復查決定〉撤銷」，不應該有「原處分〈即復查決定〉撤銷，原機關重為適法之復查決定」。黃士洲認為現行稅務訴訟採「爭點主義(認為訴願、訴訟程序所應審查之事項必須為納稅義務人已於申請復查時有所主張者為限)」過度注重訴訟經濟，違反訴訟權的憲法保留跟法律保留，我國獨有的復查與訴願「前置」主義，變成是「箝制」納稅人的訴訟權。行政法院的價值核心變成是保障國家稅收跟稽徵威權，法院忠實演繹了駁回法院的狀況，而駁回法院另一個主要象徵，就是萬年稅單。
黃士洲表示，在現行論資排輩的司法體系上，行政法院法官的養成很難應付複雜的稅務案件，加上法官希望能在有限的時間內處理好自己的任務，所以不是每個法官都願意花很多時間研究，自然而然欠缺專業和足夠的自信，在裁判的選擇上即使認為這案子有問題，也要發回原處分機關來核，讓現在行政訴訟大部分最好的情況是回到原點而已，不是問題解決。
黃士洲也指出幾個現象：行政法院對稅官的「優厚照顧?，越會造成稅官欠缺改善自身法制的動機，更養成「雖然有課稅疑義，但仍可發單試試，很可能法官不會反對」的投機心態。而行政法院的判決也在暗示稅務機關，打輸了沒關係，上訴就好，所以稅捐機關繼續上訴的機率是民眾的七倍 。
黃士洲再舉例法官為何不願自為判決：現在行政救濟時間非常冗長，常常看到一個案子打了20年還沒結案，現在判決是20年前的案子，如果最後判決結果是撤銷復查決定，重為適法之處分，應該早在13年前就已經核課期間已經過了；而如果法院勇敢地撤銷原處分及復查決定的話，核課期間也已過，就會造成國家課稅權的喪失，那法官要有非常強的肩膀和高專業，才有這樣的自信可以做這樣的判決。黃士洲認為雖然現在有地方法院行政訴訟庭法官很認真，願意寫一百頁的判決書，也有法官願意修經濟學碩士，但畢竟是少數，是否能從制度面，如體制化成立專門的培訓管道，解決法官專業問題。
對於行政法院法官為何不撤銷原處分，最高行政法院法官林文舟認為，這牽涉到法官稅務專業能力與訴訟制度是否允許他撤銷？他認為這問題滿複雜的，目前有財經司法事務官，如果行政法院願意借重他們，也能加強他們的素質與陣容，協助行政法院法官補強專業能力，讓他們可以去查帳證的資料，可以弄清楚、直接決定稅額做判決，或許案件可以早日定讞。
前司法院副院長暨大法官城仲模感慨表示，過去在司法院服務時，他就很反對「司法為民」這句話，這是政治口號，以稅務訴訟來說，如果司法是為民，為何民告官結果都輸，司法變成最高騙人單位，他認為司法真正的意涵是12個字「秉持公正 釐清真相 捍衛正義」。再者他認為法治並不是用法律來統治老百姓，而是有公權力的為政者恣意的行使權力是要被禁止的，有權力的人必須受到法的節制與約束，大家共同遵守法律。
台北律師公會國會工作委員會主任委員林天財律師鼓勵律師同道，稅務訴訟是行政訴訟中最大宗，而稅法這塊領域牽涉到最高層次憲法，所以稅法學者是最偉大的釋憲者，希望大家多參與，加速稅法改革。2014/05/19